​会计估计变更与前期差错(会计估计变更和前期会计差错更正的区分)

会计估计变更与早期错误(会计估计变更与早期会计错误变更的区别)

在实践中，有两点很容易出错，例如：

如何判断会计估计变更和早期错误纠正？

审计中发现的一些事项，作为未来负债表的事项，是否应调整负债表日的表格？

因为在审计中，我们比会计处理会计时更了解一些事情，所以我们经常不由自主地整合新获得的事实来调整会计。

但事实上，上述两点要区分的事项，处理起来是完全不同的。现在我们来谈谈实际情况。

02、区分会计估计变更和早期错误

让我们来看看什么是会计估计变更，什么也是早期的错误：

会计估计的根本原因是商业活动中不确定性的基本危害。财务报表中的许多项目无法准确测量，因此只能进行。它涉及到以最近可用可靠的数据作为载体的区分。

可以知道，会计估计是基于当前事实的有效可能性。早期的错误是不合理和错误的，因为它没有根据当前的事实情况进行合理的会计处理。早期的错误包括几种类型，例如：

不符合规则要求，会计处理错误

不根据事实进行不合理的会计估计

舞弊造成的虚假会计处理等

假如我们发现了早期的错误，我们需要改变它。

如果根据事实发生变化或获得新信息，会计估计可能需要做出变化。会计估计变更采用未来适用法，即我们不需要改变以前的做法。

再给大家看看两者的区别:

每个人都需要在实践中结合图片进行区分。

03、如何考虑未来的事项是否被调整？

每个人都能理解负债表未来的事情，那就是负债表未来的事情。但是，负债表日的账目应该调整吗？在实践中经常会出现混淆。

比如债权人和借款人在负债表日后达成债务重组协议，是否需要对负债表日的款项进行账务处理？要解决这个问题，我们先来看看两者的区别:

区别在于这个问题是否存在于负债表日。

比如负债表日已经产生了未决诉讼，处于起诉环节。该公司确定了200万元的预期负债。但随着诉讼的不断进行，越来越多的信息表明，公司很可能只需要支付100万元。

然后我们将调整预期的负债，因为这是“提供新的或进一步的证据”。如果起诉发生在未来，我们不需要在负债表日处理。如果事情关键，我们将补充披露。

另一个例子是，如果负债表日存在负债，则在负债表日后与债务人实现的债务重组交易不属于负债表日后的调整，不能调整，而是在注释中公布。

04、汇总

我们在实践中经常遇到上述两个问题的区别。总是混淆，根本原因是我们习惯于在审计过程中同步调整账户，所以我们会忽略这个问题，是否属于必须调整账户的范围。

今天又给大家梳理了一遍，最后，希望这篇文章能对大家有所帮助。

2017年6月的理解——

会计估计变更与早期会计差错更正的区别

a公司于2016年8月利用专项贷款开始建设固资。由于流动资金困难，2016年12月1日固资建设项目停产。在2017年1月5日编制和报告年度财务报表时，a公司高管预计将在一个月内收到并填写专项贷款，以解决营运资金问题。该项目可立即建成。因此，2016年12月1日至年底发生的符合条件的贷款费用将再次资本化。2017年1月10日，a公司披露了2016年度财务报告。事实发展表明，a公司直到2017年3月31日才获得专项贷款，项目才重新启动。

这样，a公司在编制2017年第一季度财务报表(或2017年财务报表)时，应如何处理上述事项？

根据《企业会计准则》第17号——贷款费用的规定，固定资产的购买和建设活动异常终止，最终期限持续3个月以上。贷款费用的资本化应暂停，最终期间发生的贷款费用应确定为当期费用，直至资产购买和建设活动从零开始。

在编制2016年财务报表时，a公司高管预计将在一个月内收到专项贷款，解决营运资金问题，项目可立即建设，属于会计估计。基于会计估计，a公司认为无需暂停贷款费用的资本化，并将2016年12月1日至年底发生的符合条件的贷款费用再次资本化。

然而，事实发展表明，a公司直到2017年3月31日才获得专项贷款，项目才重新启动。此时，从会计估计结果来看，存在偏差。固定资产的购买和建设活动异常终止，终止时间已连续3个月以上，因此应暂停贷款费用的资本化。因此，a公司应暂停资本化2016年12月1日至2017年3月31日发生的贷款费用，并确定为费用。

在a公司给出的2016年年度财务报告中，2016年12月1日至年底发生的符合条件的贷款费用再次资本化。因此，a公司在编制2017年第一季度财务报表（或2017年财务报表）时，是将2016年12月1日至年底发生的贷款费用作为早期会计错误（假设必要，相同），还是采用未来适用法确定为2017年度费用？也就是说，区别是会计错误纠正或会计估计变更成为会计处理的关键问题。

《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和错误纠正》第8条规定：“公司可能需要修改会计估计，以进行估计的基本变更，或者可能需要修改会计估计，因为获取新信息，积累更多经验和后续发展变化。会计估计变更的依据应真实可靠。会计估计变更是指由于资产和负债的现状和估计经济收益和义务的变化，然后调整资产和负债的账面价值或资产的及时消费金额。”

《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和错误纠正》第十一条规定：“早期错误是指因未应用或错误使用以下两种信息而省略或错误报告的可靠信息：（1）在编制和报告早期财务报表时可以获得和考虑的可靠信息；（2）早期财务报告允许时可以获得的可靠信息。早期错误通常包括计算错误、使用会计制度错误、疏忽或扭曲事实及其欺诈及其库存、固定资产利润等的影响。”

《企业会计准则解释（2010）》第二十九章第四节强调，“企业需要严格区分会计估计变更和早期错误纠正，根据信息、假设等有效可能性，根据新信息、假设等需要改变早期可能配额，应作为会计估计变更，不能作为早期错误纠正解决方案。”

同时，作为证券市场监管部门，中国证监会会计部也对可能的估计变更和早期错误的区别作出了标准规定。

中国证监会发布的《2010年发售公司财务报告及相关工作公示》 (中国证监会公示[2010]37号)要求:“会计估计是公司以历史积累和最近可用信息为载体，区分结果不确定的交易或事项。会计估计涉及的交易或事项有本质的不确定性，会计估计的过程是一个集主客观原因于一体的综合分辨过程。因此，不能简单地用对错来判断会计估计，而应该评价会计估计的明确过程和依据的合理性。在年度报告编制过程中，销售公司应合理区分会计估计变更和会计错误纠正，并按照会计准则进行会计处理。各会计年度不得使用会计估计变更和错误纠正来控制利润。”

《销售公司实施企业会计准则监督问答解释》（2010年第一期、第四期）要求：“虽然会计估计涉及的交易具有本质的不确定性，但如果销售公司在进行会计估计时已经综合考虑并合理安排了当时获得的各方面信息，一般不会出现会计估计错误和遗漏。例如，由于销售公司进行估计的基本变化，或者由于获取新信息、积累更多经验和以后的发展变化，可能需要修改会计估计，这不是早期的会计错误。只有销售公司才能提供确凿的证据表明，由于重要的人为过失或欺诈，他们在编制早期表格时没有规范使用可靠的信息或可以获得的信息进行会计估计，导致早期会计估计结论不能适当反映当时的情况 根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和错误更正》，进行早期错误更正，在其他前提下，会计估计变更会影响应用未来适用法进行会计处理。”

《销售公司实施企业会计准则控制常见问题》 (2013年第一期，总第八期)强调:“会计估计和实际结论的比较和评价不能简单地错过。只有上市公司才能提供确凿的证据，表明由于重要的人为过失或欺诈等因素，早期表格的可靠信息无法标准化，导致早期会计估计结论没有适当反映当时的情况，从而评估早期会计估计的错误和遗漏。早期会计估计存在错误和遗漏，不一定进行可追溯性调整。只有当销售公司明确会计估计错误和遗漏的总危害有效且错误和遗漏的关键时，才会选择可追溯性重复法来调整早期表格，否则应使用未来的适用方法。”

从中国证监会会计部《销售公司实施企业会计准则案例分析（2016）》中的相关案例分析中也可以得到以下结果：区分会计事项是会计估计变更或早期错误纠正的关键是判断早期会计估计是否存在错误。如果在进行会计估计时，在编制财务报表时没有考虑或正确使用可靠的信息，那么会计估计是错误的，属于早期错误，需要遵循纠正错误的会计处理方法。相反，如果当初的会计估计应该以当时存在的可靠事实为核心，那么后续的会计估计变更是由于资产负债的现状和未来经济权益和义务的估计变化而做出的，那就是会计估计变更，可以用会计估计变更来处理。

根据企业会计准则的有关规定，会计估计变更的根本原因是估计的基本变化，或者由于获得新信息、积累更多经验或以后的发展，可能不得不修改会计估计。会计估计的早期错误主要是由于重要的人为过失或欺诈等因素，不能规范早期财务报表编制和可靠信息的使用，导致早期会计估计结论不能适当反映当时的情况。

对于这种情况，首先，如果有确凿的证据表明由于重要的人为过失或欺诈，公司没有规范使用早期财务报表已经或可以获得可靠的信息进行会计估计，导致早期会计估计结论没有适当反映当时的情况，应按照企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和错误纠正进行早期错误纠正。其次，如果不属于上述情况，则应选择未来适用法进行会计处理作为会计估计变更。其次，如果不属于上述情况，则应选择未来适用法进行会计处理作为会计估计变更。

例子分析如下：

情况1：假设A公司进行会计估计，根据2017年1月5日与银行签署的贷款框架协议（不考虑更多信息，相同），协议规定银行在一个月内发放专项贷款。据估计，高级管理人员可在一个月内获得专项贷款，并开始建设。a公司于2017年1月5日编制财务报表，于2017年1月10日获批，并披露了2016年度财务报告。

分析:a公司利用编报2016年财务报表时能获得的可靠信息进行会计估计。此时，没有证据表明存在重大人为过失或欺诈，导致a公司根据获得的可靠信息进行“不正确”的会计估计。换句话说，a公司在编制2016年财务报表时根据可靠信息制定的会计估计是“合适的”，但后续情况发生了变化，导致会计估计与实际结论之间存在偏差。因此，在编制2017年第一季度财务报表(或2017年财务报表)时，应将2016年12月1日至年底发生的贷款费用作为会计估计变更进行会计处理。

情况二：假设a公司进行会计估计，根据2017年1月5日与银行签订的贷款框架协议，约定银行在2个月后发放专项贷款。据估计，高级管理人员可在一个月内获得专项贷款，并开始建设。2017年1月5日，a公司编制财务报表，2017年1月10日2016年财务报告于2016年被批准并披露。

分析:a公司利用编报2016年财务报表时能获得的可靠信息进行会计估计。根据2016年财务报表签订的贷款框架协议，预计购建固资异常中断时间将超过3个月，但a公司认为不超过3个月。在这种情况下，确凿的证据表明，a公司错误地应用了编制和报告早期财务报表时获得和考虑的可靠信息，这是一个重要的人为过失或欺诈因素，导致a公司根据获得的可靠信息进行“不正确”的会计估计，导致早期会计估计结论没有适当反映当时的情况。因此，该事项属于早期会计错误。在编制和报告2017年第一季度财务报表（或2017年财务报表）时，应重复上一财务报表。

情况三：假设a公司进行会计估计，根据2017年1月5日与银行签订的贷款框架协议，协议规定银行应在3个月内发放专项贷款。预计高管将在一个月内获得专项贷款并开工建设。a公司于2017年1月5日编制财务报表，于2017年1月10日获批，并披露了2016年度财务报告。

分析：这种情况比前两种情况更为复杂，无法直观地得出结果。然而，在这个时候，我们仍然需要首先清除是否存在确凿的证据表明，由于重要的人为过失或欺诈，a公司未能标准化使用获得的可靠信息进行了“不正确”的会计估计，导致早期会计估计结论没有适当反映当时的情况。换句话说，在实践中，a公司首先要确定是否有确凿的证据证明会计估计是不正确的，而不是第一个证明会计估计是合适的。若有确凿的证据证明会计估计不正确，则该事项为早期会计错误。如果没有确凿的证据证明会计估计是不正确的，则该事项是会计估计的变更。

情况四:a公司于2017年1月5日与银行签订贷款框架协议，约定银行在一个月内发放专项贷款。预计高管将在一个月内获得专项贷款并开工建设。2017年2月4日，a公司与银行签订了贷款框架协议补充协议，规定银行将于2017年3月1日至15日中间发放专项贷款。最后，a公司于2017年3月31日获得专项贷款，项目重新启动。a公司于2017年1月5日编制财务报表，并于2017年3月1日获批，并披露了2016年度财务报告。其他情况与实例内容相同。

分析:a公司于2017年1月5日编制财务报表时，利用当时可以获得的可靠信息进行会计估计和会计处理。然而，直到2017年3月1日，它才被允许对外披露2016年度财务报告。根据《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和错误更正》第十一条的规定，早期错误包括可以获得和考虑的可靠信息的省略或错误报告，也包括可以获得的可靠信息的省略或错误报告。

在这种情况下，根据签署的贷款框架协议补充协议，高管可以有效预测2017年3月后才能获得专项贷款。换句话说，有确凿的证据表明，在财务报告允许之日，a公司没有应用可靠的数据进行适当的会计估计。因此，该事项属于早期会计错误。在编制2017年第一季度财务报表（或2017年财务报表）时，应重复上一期财务报表。

另一方面，2016年财务报告允许日前贷款框架协议补充协议，导致相关事项调整会计估计结论，属于企业会计准则29-资产负债表日后调整，相关可能变更作为资产负债表日后调整事项记录在2016年财务报表中。

需要注意的是，实践中会计估计所依据的信息和标准远比上述情况复杂，在这种情况下，能否重新开工，不仅仅是能否填写专项贷款的标准。可以看出，明确某一事项是会计估计变更或错误更正，往往需要极高的职业判断。